Amtspflichtverletzung der Finanzverwaltung. Eine Zusammenstellung und Aufarbeitung der Rechtsprechung.

Tatbestand

Der Kläger verlangt vom Beklagten Feststellung der Schadensersatzpflicht wegen des Vorwurfs der Amtspflichtverletzung im Zusammenhang mit der Einkommensteuerveranlagung für das Jahr 1991.

Das Finanzamt setzte mit Bescheid vom 26.09.1997 (Anlage K 2) unter Abänderung eines Schätzungsbescheides vom 24.01.1997, gegen den der steuerrechtlich kundige Kläger mit Schreiben von 25.2.1997 (Anlage B2) Einspruch eingelegt hatte, nach Ermittlung eines Gesamtbetrages der Einkünfte von minus DM 75.746,-- die Einkommensteuer des Klägers für das Jahr 1991 auf DM 0 fest; der Vorbehalt der Nachprüfung blieb aufrecht erhalten. Diesen Bescheid vom 26.09.1997 hatte das Finanzamt an die Firma ... adressiert, eine der Ehefrau des Klägers gehörende Unternehmensberatung. Das Finanzamt hat für die Jahre 1989 und 1990 Feststellungsbescheide im Zusammenhang mit Einkünften aus Gewerbebetrieb - einer Beteiligung des Klägers an der Hotel ... - erlassen. Gegen den Feststellungsbescheid für das Jahr 1989 legte der Kläger Einspruch ein, der vom Finanzamt als unbegründet zurückgewiesen wurde. Das steuerliche Einkommen des Klägers für das Jahr 1989 wurde auf DM 39.917 --, für das Jahr 1990 auf DM 46.867,-- festgesetzt. Mit Schreiben vom 17.10.2001 beantragte der Kläger gegenüber dem damals für ihn zuständigen Finanzamt die Berichtigung des Einkommensteuerbescheides für das Jahr 1989 mit dem Hinweis, der Verlust aus einer Beteiligung sei um DM 21.455,-- höher. Mit einem weiteren Schreiben vom 17.10.2001 (Anlage K13) beantragte der Kläger die Berichtigung des Einkommensteuerbescheides 1990 vom 05.03.1996 von Amts wegen mit dem Hinweis, der Verlust aus der Beteiligung betrage statt DM 98.200.-- insgesamt DM 113.868,--. Über die Berichtigungsanträge des Klägers an das .Finanzamt vom 07.11.2001 liegt noch keine Entscheidung des Finanzamtes vor. Gegen den Feststellungsbescheid für das Jahr 1992 des Finanzamts erhob der Kläger Klage zum Finanzgericht, über die noch nicht entschieden ist.

Ein Verlustrücktrag für die Jahre 1989 und 1990 nahm das Finanzamt bezüglich des für das Jahr 1991 festgestellten Verlustes ebenso wenig vor wie einen Verlustvortrag für das Jahr 1992. Der Kläger stellte mit Schreiben vom 10.09.1999 (Anlage K 4) den Antrag auf Durchführung des Verlustabzuges gemäß § 10 d EStG rückwirkend für die Jahre 1989 und 1990, gebenenfalls im Rahmen. des Verlustvortrages für das Jahr 1992. Die gegen die ablehnenden Bescheide des Finanzamts erhobene Klage des hiesigen Klägers wurde vom Finanzgericht mit Urteil vom 26.09.2001, (Anlage K 1) zurückgewiesen; zur Begründung wurde auf die am 31.12.1998 eingetretene Verjährung hingewiesen.

Zur Begründung seiner Klage macht der Kläger im wesentlichen geltend, der Beklagte hafte für die fehlerhafte Steuerfestsetzung nach den Grundsätzen der Amtspflichtverletzung. Das Finanzamt sei von Amts wegen verpflichtet gewesen, den. Verlustabzug vorzunehmen, was auch dem zuständigen Bediensteten bekannt gewesen sei, der dennoch untätig geblieben sei und daher schuldhaft :seine Amtspflichten verletzt habe. Für den Kläger bestehe auch keine anderweitige Ersatzmöglichkeit, weil die Firma nicht der steuerrechtliche Vertreter des Klägers sei. Ebenso wenig könne der Anspruch durch den Umstand ausgeschlossen sein, wonach es der Kläger unterlassen habe, Rechtsmittel einzulegen. Ein Mitverschulden liege nicht vor, nachdem es das Finanzamt 15 Monate unterlassen habe, den Verlustrücktrag aus 1991 nach 1989 und 1990 durchzuführen. Eine ..Verpflichtung des Klägers zur Beantragung eines Grundlagenbescheides bestehe nicht. Da die Steuerschuld des Klägers für die Jahre 1989 und 1990 infolge der noch nicht verbeschiedenen Anträge aus dem Jahr 2001 noch nicht abschließend geklärt sei, könne der Kläger seinen Schaden noch nicht endgültig beziffern, weshalb er Feststellungsklage erheben könne.

Der Kläger beantragt daher:

Es wird festgestellt, dass der Beklagte verpflichtet ist, dem Kläger denjenigen Schaden zu ersetzen, welcher ihm entstanden ist aus der Unterlassung des Finanzamts, den Verlustabzug gemäß § 10 d EStG durchzuführen bei der Einkommensteuer-Veranlagung 1991 des Klägers (Steuer-Nr.: ...).

Der Beklagte beantragt demgegenüber: Klageabweisung.

Zur Begründung beruft er sich im wesentlichen darauf, angesichts der bestandskräftigen Feststellungsbescheide für die Jahre 1989 und 1990 fehle das Feststellungsinteresse, weil der Kläger seinen Schaden beziffern könne. Abgesehen davon liege eine Amtspflichtverletzung von Bediensteten des Beklagten nicht vor. Der Grundsatz der Berücksichtigung des Verlustabzuges von Amts. wegen gelte dann nicht, wenn die Ermittlung des Gesamtbetrages der Einkünfte noch nicht endgültig sei, weil der Steuerpflichtige seinen Mitwirkungspflichten nicht nachgekommen sei und deshalb die Steuerfestsetzung unter Vorbehalt erfolgen müsse. Bei Abgabe einer vorläufigen Erklärung durch den Kläger könne das Finanzamt bis zu einer endgültigen Erklärung zuwarten. Zudem habe das Finanzamt die Durchführung des Verlustrücktrages bis zu einem endgültigen Bescheid zurückstellen dürfen. Durch die Abgabe einer vorläufigen Einkommensteuererklärung habe der Kläger dargestellt, er werde weitere Unterlagen nachreichen. Angesichts der Adressierung des Bescheides über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag für 1991 an die Firma bestehe eine anderweitige Ersatzmöglichkeit für den Kläger, weil die steuerlichen Berater diesen auf die Feststellungsverjährung hätten hinweisen müssen. Den zuständigen Beamten treffe auch kein Verschulden, weil eine Abweichung vom Grundsatz der Berücksichtigung von Amts wegen möglich gewesen sei. Zudem scheitere ein Anspruch daran, das der Kläger von Rechtsbehelfen wie einfachen Gegenvorstellungen oder Anträgen keinen Gebrauch gemacht habe, obwohl. ihm dies zumutbar gewesen wäre. Darüber hinaus treffe den Kläger ein die Amtshaftung des Beklagten ausschließendes Mitverschulden, weil er seinen Mitwirküngspflichten aus § 90 AO nicht nachgekommen sei.

Zur Ergänzung, des Tatbestandes wird Bezug genommen auf die gewechselten Schriftsätze samt Anlagen sowie das Protokoll der mündlichen. Verhandlung vom 07.10.2002 (Blatt 40/42 d. A.). Der Rechtsstreit ist mit Beschluss vom 30.10.2001 (Blatt 15 d. A.) dem Einzelrichter zur Entscheidung übertragen worden.

Entscheidungsgründe

Die Feststellungsklage ist zulässig, insbesondere muss das von § 256 Abs. 1 ZPO geforderte Interesse an der alsbaldigen Feststellung vorliegend bejaht werden.

Das Feststellungsinteresse kann nicht unter Hinweis auf die Subsidiarität der Feststellungsklage mit der Begründung verneint werden, es sei dem Kläger bereits möglich Klage auf Leistung zu erheben, weshalb es eine bessere Rechtsschutzmöglichkeit gebe. Der Kläger kann seinen Schaden nicht beziffern, auch wenn die Steuerbescheide für die Jahre 1989 und 1990 bestandskräftig sind. Dies resultiert daraus, dass der Kläger Anträge auf Berichtigung der maßgeblichen Feststellungs- und Folgebescheide gestellt hat. Die Abgabenordnung kennt in ihren §§ 129 - 131 sowie vor allem auch in den für Steuerbescheide geltenden §§ 172 - 177 Vorschriften, die eine Änderung auch von bestandskräftigen Steuerbescheiden ermöglichen. Da der Kläger entsprechende Anträge gestellt hat, über die noch nicht bestandskräftig entschieden ist, ist eine Änderung der Feststellungsbescheide mit allen Auswirkungen auf die Folgebescheide denkbar. Angesichts dessen kann der Kläger seinen materiellen Schaden nicht mit Sicherheit beziffern, weshalb das Feststellung-sinteresse zu bejahen ist.

Zudem ergibt sich das Feststellungsinteresse - wie in der mündlichen Verhandlung angesprochen wurde - auch aus der Überlegung heraus, dass bereits ein Feststellungsurteil zu einer endgültigen Streitbeilegung führt, nachdem auf Seiten des Beklagten der Sache nach eine Behörde beteiligt ist (vgl. Zöller-Greger ZPO, 21. Aufl., Rdn. 8 zu § 256). Es ist zu erwarten, dass der Beklagte bereits auf ein Feststellungsurteil hin leisten wird, sobald feststeht, wie hoch die Steuerschuld für die Jahre 1989 und 1990 tatsächlich ist - Voraussetzung hierfür ist der Abschluss der Berichtigungsverfahren. Da der Verlust des Jahres 1991 feststeht, lässt sich dann problemlos ermitteln, wie sich der Rücktrag auf die Jahre 1989 und 1990 sowie gegebenenfalls ein Verlustvortrag auf das Jahr 1992 steuerlich ausgewirkt hätte.

1)	Dem Kläger steht dem Grunde nach ein Anspruch auf Schadensersatz aus § 839 Abs. 1 S. 1 BGB i. V m. Art. 34 S 1 GG zu. Verletzt ein Beamter vorsätzlich oder fahrlässig die ihm einem Dritten gegenüber obliegende Amtspflicht, so hat er dem Dritten den daraus entstandenen Schaden zu ersetzen. Aufgrund der Vorschrift des Art. 34 S. 1 GG trifft die Verantwortlichkeit grundsätzlich den Staat oder die Körperschaft, in deren Dienst der Beamte steht.
a)	Der für die Steuerfestsetzung zuständige Bedienstete des Finanzamts, der zweifelsohne unter den maßgeblichen (weiten) haftungrechtlichen Beamtenbegriff fällt, hat in Ausübung einer hoheitlichen Aufgabe seine Amtspflichten verletzt. Es wurde unterlassen, den Verlustabzug nach § 10d Abs. 1 EStG durchzuführen. Die fehlerhafte Anwendung der maßgeblichen Steuergesetzte führt zu einer materiell unrichtigen Steuerfestsetzung. Damit ist die Amtspflicht verletzt, Steuern nicht zu Unrecht zu erheben, wie sie insbesondere auch in § 85 AO zum Ausdruck kommt. Diese Verpflichtung besteht im Interesse des Steuerpflichtigen und ist damit drittgerichtet.
(1)	Es wurde amtspflichtwidrig unterlassen, den Verlustabzug gemäß § 10 d Abs. 1 EStG durchzuführen. Die Durchführung des Verlustabzuges hat nach dem klaren Wortlaut von § 10 d Abs. 1 EStG von Amts wegen zu erfolgen und bedarf keines Antrags des Steuerpflichtigen. Diese Vorschrift wurde vom zuständigen Bediensteten des Finanzamts amtspflichtwidrig nicht angewandt, weil bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist am 31.12.1998 kein Verlustrücktrag auf die Jahre 1989 und 1990 vorgenommen worden war. Die auch in den Einkommensteuerrichtlinien Nr. 115 Abs. 7 S. 3 genannte gesetzliche Ausnahme des § 46 Abs. 2 S. 1 Nr. 8 EStG ist vorliegend offensichtlich nicht einschlägig, weil der Kläger nur Einkünfte aus Gewerbebetrieb und selbständiger Tätigkeit bezog, wie Anlage K 2 zu entnehmen ist.
	Der Beklagte kann sich nicht darauf berufen, wegen der Verletzung von Mitwirkungspflichten im Sinne des 90 AO habe ausnahmsweise keine Pflicht zur Berücksichtigung des Verlustabzuges von Amts wegen bestanden. Dies ist mit dem Normzweck von § 90 AO unter Berücksichtigung der weiteren verfahrensrechtlichen Möglichkeiten des Finanzamts nicht vereinbar. § 90 Abs. 1 S. 1 AO verpflichtet den Steuerpflichtigen zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts und steht dem in § 88 AO normierten Untersuchungsgrundsatz dergestalt gegenüber, dass unter Umständen die Aufklärungspflicht eingeschränkt wird. Aus einer Verletzung der Mitwirkungspflicht, wozu auch die Abgabe von Steuererklärungen gehört (§§ 149 AO, 56 EStDV), können die Finanzbehörden auch Schlüsse für die Beweiswürdigung ziehen, was insbesondere auch im Falle einer Steuerschätzung nach § 162 AO gilt (vgl. Klein-Brockmeyer, AO, 7 Aufl., Rdn. 1 zu § 90) Nicht gerechtfertigt ist dadurch indes, Vorschriften für die Bemessung der Steuerschuld nicht anzuwenden. Der Kläger hat als Steuerpflichtiger einen Anspruch auf materiell richtige Steuerfestsetzung auch bezüglich des Verlustabzuges nach § 10 d Abs. 1 EStG, weshalb dieser auch hätte durchgeführt werden müssen. Dies gilt vor allem auch deshalb, weil das Verfahrensrecht Möglichkeiten vorsieht, für eine gegebenenfalls notwendig werdende Änderung der Steuerfestsetzung für das Jahr 1991 auch bezüglich des Verlustrücktrages verfahrensrechtlich Vorsorge zu treffen. Hier kommen namentlich die Vorschriften über die Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung in § 164 AO in Betracht. Die Festsetzung der Steuern für das Jahr 1989 und 1990 unter Berücksichtigung des damals festgestellten Verlustes hätte unter den Vorbehalt der Nachprüfung gestellt werden können. Dann wäre es dem Finanzamt möglich gewesen, auch diese Bescheide noch abzuändern, ohne dass die Voraussetzungen der §§ 172 ff AO hätten erfüllt sein müssen.
(2)	Der zuständige Bedienstete hat die Amtspflicht jedenfalls fahrlässig verletzt. Die Verpflichtung zur Durchführung des Verlustabzuges war den zuständigen Mitarbeitern des Finanzamts bekannt gewesen, wie sich namentlich aus dem Protokoll zur abschließenden Zeichnung ergibt. Wenn dann der Verlustabzug entgegen der gesetzlichen Vorschriften nicht durchgeführt wird, so haben die Bediensteten dies jedenfalls fahrlässig übersehen. Sie hätten bei Anwendung der im Verkehr erforderlichen Sorgfalt erkennen können, dass der Verlustabzug vor Ablauf der Festsetzungsverjährung durchzuführen war und dass es auch verfahrensrechtliche Möglichkeiten gibt, auf eine endgültige Steuererklärung zu reagieren. Somit entlastet der Hinweis auf die nur vorläufigen Erklärungen des Steuerpflichtigen die Bediensteten des Finanzamts nicht.
b)	Die Ersatzpflicht ist nicht gemäß § 839 Abs.1 S. 2 BGB ausgeschlossen. Nach dieser Vorschrift besteht in den Fällen einer fahrlässigen Amtspflichtverletzung ein Anspruch aus § 839. Abs. 1 S. 1 BGB nur dann, wenn der Verletzte nicht auf andere Weise Ersatz verlangen kann. Von dieser Situation kann vorliegend indes nicht ausgegangen werden. Der Kläger hat in seiner Replik vorgetragen, die Firma sei eine von seiner Ehefrau betriebene Unternehmensberatung, die mit seinen steuerlichen Angelegenheiten nicht befasst war. Diesen Vortrag hat der Beklagte im nachgelassenen Schriftsatz vom 04.02.2002 nicht mehr bestritten, weshalb er gemäß 138 Abs. 3 ZPO als zugestanden gilt. Somit gibt es keinen Vertrag zwischen dem Kläger und einem Dritten, der den Dritten zur Wahrnehmung steuerlicher Angelegenheiten des Kläger verpflichtet hätte und aus dessen Verletzung sich ein Anspruch aus positiver Forderungsverletzung eines Geschäftsbesorgungsdienstvertrages im Sinne der §§ 675 Abs. 1, 611 BGB ergeben könnte. Der Umstand, dass der Steuerbescheid an die Firma ... adressiert war, lässt für sich keinen Rückschluss auf eine steuerliche Vertretung zu.
c)	c) Ebensowenig kann der Beklagte dem Schadensersatzanspruch die Vorschrift des § 839 Abs. 3 BGB entgegenhalten. Danach tritt die Ersatzpflicht nicht ein, wenn es der Verletzte vorsätzlich oder fahrlässig unterlassen hat, den Schaden durch Gebrauch eines Rechtsmittels, abzuwenden.
	Es ist zwar weithin anerkannt, dass auch Gegenvorstellungen, Anträge oder Anregungen zu diesen Rechtsbehelfen im Sinne des § 839 Abs. 3 BGB gehören. In einem Fall, in dem die Behörde indes verpflichtet ist, von Amts wegen tätig zu werden, kann in der Unterlassung einer derartigen Anregung kein Verstoß gegen die Pflicht gesehen werden, Schaden durch Einlegung eines Rechtsmittels abzuwenden.
	Demzufolge ist die Haftung dem Grunde nach zu bejahen.
2)	Bezüglich des Umfangs des Schadens muss sich der Kläger jedoch ein Mitverschulden gemäß § 254 Abs. 1 BGB in Höhe von einem Drittel zurechnen lassen.
	Der Kläger hat eine "vorläufige" Einkommensteuererklärung für das Jahr 1991 vorgelegt und ist damit seinen Mitwirkungspflichten nicht in vollem. Umfang nachgekommen, weil das Steuerrecht eine "vorläufige" Steuererklärung nicht kennt. Diesen Umstand muss sich der Kläger als mitwirkendes Verschulden anrechnen lassen. Insoweit muss nämlich berücksichtigt werden, dass der Kläger nach dem von ihm nicht bestrittenen Vortrag des Beklagten in der Klageerwiderung über steuerliche Kenntnisse verfügt. Ein Grund, warum die Einkommensteuererklärung für das Jahr 1991 nicht als endgültig verstanden werden konnte, ist seitens des Klägers nicht vorgetragen. Der Hinweis in der Replik auf die Erörterungen vor dem Finanzgericht München bezog sich ausschließlich auf den Zeitpunkt der Abgabe der Einkommensteuererklärung, nicht auf deren Inhalt.
	Das Mitverschulden des Klägers ist mit einem Drittel anzusetzen. Das Verschulden der Bediensteten des Finanzamts überwiegt vor allem deshalb, weil der Steuerpflichtige auf eine ordnungsgemäße steuerliche Rechtsanwendung vertrauen kann. Der Schwerpunkt liegt somit nicht in der Verletzung steuerlicher Mitwirkungspflichten, sondern in der unterlassenen Anwendung von § 10 d Abs. 1 EStG. Angesichts dessen erachtet das Gericht einen Mitverschuldensanteil des Klägers von einem Drittel für angemessen.

Amtspflichtverletzung beim Finanzamt