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Oberlandesgericht Koblenz Geschäfts-Nr.: 1 U 1588/01 |
17.07.2002 |
Fundstellen:
OLG-Report
Koblenz/Saarbrücken/Zweibrücken 2002, 383
NVwZ-RR 2003,168
Information StW 2003, 169
Tatbestand
Der Kläger verlangt von dem
beklagten Land im Wege der Amtshaftungsklage die Erstattung von Steuerberaterkosten,
die ihm im Einspruchsverfahren nach der Abgabenordnung entstanden sind.
In den
Jahren 1979/80 erwarb der Kläger drei nebeneinander liegende Gebäude in K...,
die zunächst teils gewerblich und teils zu Wohnzwecken genutzt wurden. Nach
umfangreichen Umbaumaßnahmen in der Zeit von Anfang 1990 bis 1992 und der
Aufteilung in Eigentumswohnungen veräußerte der Kläger in den Jahren 1990 zwei
Eigentumswohnungen und im Februar 1993 eine weitere Eigentumswohnung. Im Oktober
1999 erfuhr die Oberfinanzdirektion D... bei einer Steuerprüfung vom Verkauf
einer vierten Eigentumswohnung im Juli 1995. Die Steuerakten des Klägers wurden
seit Juli 1999 bei dem Finanzamt B... geführt. In der ersten Dezemberhälfte des
Jahres 1999 erhielt das Finanzamt B.. N ......... von dem früher zuständigen
Finanzamt K... zahlreiche weitere Akten des Klägers und seiner Ehefrau auch zur
Problematik "gewerblicher Grundstückshandel".
Wegen
drohenden Verjährungseintritts erließ der zuständige Sachbearbeiter des
Finanzamts B... nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO geänderte Einkommensteuerbescheide für
die Jahre 1990 bis 1993, Gewerbesteuerbescheide für die Jahre 1991 bis 1993
sowie geänderte Bescheide für die Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs
zum 31.12.1991 und 31.12.1993. Grundlage der Bescheide war die Annahme, der
Verkauf der vierten Wohnung im Juli 1995 sei als rückwirkendes Ereignis im
Sinne des § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO zu werten. Nachdem der Kläger durch seinen
Steuerberater am 30.12.1999 Einspruch gegen die Bescheide eingelegt hatte, hob
das Finanzamt B am 22.2.2000 die angefochtenen Bescheide auf.
Der
Bundesfinanzhof hatte durch Urteil vom 6.7.1999 entschieden, dass die
Veräußerung
eines vierten Objekts für die Frage des gewerblichen Grundstückshandels kein
rückwirkendes Ereignis des § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO sei (BFH, BB 1999, 2232 ff.).
Dieses Urteil wurde am 23.10.1999 in der Zeitschrift "Deutsches Steuerrecht"
veröffentlicht, die beim Finanzamt B... am 26.10.1999 vorlag. Im Umlaufverfahren
wird diese Zeitschrift lediglich den Sachgebietsleitern, den Mitarbeitern der
Rechtsbehelfsstelle und der Abteilung Betriebsprüfung, nicht aber den
Sachbearbeitern zur Verfügung gestellt.
Der Kläger hat in erster Instanz die Zahlung von 13.630,35 DM nebst Zinsen verlangt und die Auffassung vertreten, die angefochtenen Bescheide seien bereits wegen eingetretener Festsetzungsverjährung rechtswidrig. Außerdem habe er keinen gewerblichen Grundstückshandel betrieben. Die Nichtbeachtung des Urteils des Bundesfinanzhofs zur Frage des rückwirkenden Ereignisses sei als schuldhaftes Verhalten des zuständigen Sachbearbeiters zu werten.
Das beklagte Land hat
behauptet, der zuständige Sachbearbeiter habe das neue Urteil des
Bundesfinanzhofs nicht gekannt. Eine mögliche Pflicht der Finanzverwaltung zur
Unterrichtung der Finanzämter über die aktuelle höchstrichterliche
Rechtsprechung
sei jedenfalls nicht dem Schutz des Klägers zu dienen bestimmt. Das Landgericht
hat der Klage in Höhe von 5.784,10 DM nebst Zinsen stattgegeben und zur
Begründung ausgeführt, der zuständige Sachbearbeiter habe sich über die
höchstrichterliche Rechtsprechung informieren müssen.
Mit der
Berufung verfolgt das beklagte Land das Ziel der vollständigen Klageabweisung
weiter und vertritt die Auffassung, dass eine Verlängerung der
Verjährungsfrist
wegen Steuerhinterziehung oder leichtfertiger Steuerverkürzung in Betracht
komme. Der zuständige Sachbearbeiter habe nicht schuldhaft gehandelt, sondern
die amtliche Veröffentlichung im Bundessteuerblatt vom 18.7.2000 bzw. die
Rundverfügung der OFD Koblenz vom 12.4.2001 abwarten dürfen. Das Finanzamt B...
habe durch die Besetzung der Einspruchsstellen mit juristisch qualifizierten
Mitarbeitern seiner Organisationspflicht genügt.
Von der
weiteren Darstellung des Tatbestandes wird gemäß § 543 Abs. 1 ZPO (a.F.)
abgesehen.
Entscheidungsgründe
Die
Berufung des beklagten Landes ist unbegründet. Der Kläger hat gemäß § 839
i.V.m. Art. 34 GG einen Anspruch auf Ersatz des Schadens, der ihm durch die
Tätigkeit
der Steuerberatungs-GmbH Z... im
Einspruchsverfahren entstanden ist.
1. Durch den Erlass der
Steuerbescheide vom 17.12.1999 (BI. 5-34 GA) hat der zuständige Sachbearbeiter
des Finanzamts B... seine Amtspflicht zu rechtmäßigem Verhalten verletzt.
a) Hinsichtlich der Jahre
1990 bis 1992 war der Erlass der Bescheide vom 17.12.1999 schon deshalb nicht
mehr zulässig, weil die vierjährige Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 1, Abs.
2 Nr. 2 AO bereits abgelaufen war. Die Festsetzungsfrist beginnt nach § 170
Abs. 2 Nr. 1 AO mit Ablauf desjenigen Jahres, in dem die
Einkommenssteuererklärung eingereicht wurde, also vorliegend für das Jahr 1990
mit Ablauf des Jahres 1992, für das Jahr 1991 mit Ablauf des Jahres 1993 und
für das Jahr 1992 mit Ablauf des Jahres 1994. Am 17.12.1999 war die
Festsetzungsfrist jedenfalls abgelaufen.
Der Beginn
der Festsetzungsfrist ist nicht nach § 175 Abs. 1 S. 2 AO hinausgeschoben. Der
Auffassung des beklagten Landes, der Verkauf der vierten Wohnung im Juli 1995
sei als rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO zu werten mit
der Folge, dass die Festsetzungsfristen erst mit Ablauf des Jahres 1999
beginnen würde, folgt der Senat nicht. Der Bundesfinanzhof hat durch Urteil vom
6.7.1999 (BB 1999, 2232) entschieden, dass die Veräußerung der vierten Wohnung
bei der Beurteilung eines gewerblichen Grundstückshandels nicht als
rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO gewertet werden
könne.
Ein rückwirkendes Ereignis setze einen veränderten Sachverhalt voraus. Nicht
ausreichend sei, wenn das Finanzamt lediglich nachträglich Kenntnis von einem
bereits gegebenen Sachverhalt erlange oder diesen Sachverhalt lediglich anders
würdige. Da die Zahl der veräußerten Objekte und der zeitliche Abstand der
maßgeblichen
Tätigkeiten lediglich indizielle Bedeutung für das Vorliegen des gewerblichen
Grundstückshandels hätten und der gewerbliche Betätigungswille bereits bei dem
ersten der in die Gesamtwürdigung einzubeziehenden Veräußerungsvorgänge
vorliegen müsse, führe der Verkauf der vierten Wohnung lediglich dazu, dass das
Finanzamt seine ursprüngliche Beurteilung des im maßgeblichem Jahr
verwirklichten Sachverhalts geändert habe. Der Senat schließt sich dieser
rechtlichen Beurteilung an.
Die
Festsetzungsfrist ist auch nicht gemäß § 169 Abs. 2 S. 2 AO wegen
Steuerhinterziehung oder leichtfertiger Steuerverkürzung auf zehn bzw. fünf
Jahre verlängert. Das beklagte Land vertritt die Auffassung, das Verschweigen
des Verkaufs der vierten Eigentumswohnung im Juli 1995 sei als
Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung zu werten. Das
Verschweigen der letzten Veräußerung kann aber allenfalls Bedeutung für die
Veranlagung im Verkaufsjahr, also im Jahr 1995 haben. Bei Abgabe der
Einkommenssteuererklärungen für die hier in Rede stehenden Jahre war der
Verkauf der vierten Eigentumswohnung noch nicht erfolgt.
b) Die
Bescheide vom 17.12.1999, die die Veranlagung für das Jahr 1993 betreffen,
waren ebenfalls rechtswidrig. Zwar begann wegen der Abgabe der
Einkommenssteuererklärung
für das Jahr 1993 am 1.2.1995 die vierjährige Festsetzungsfrist erst mit
Ablauf des Jahres 1995 zu laufen, so dass am 17.12.1999 noch keine
Festsetzungsverjährung eingetreten war.
Der
Verkauf der vierten Eigentumswohnung im Juli 1995 kann auch grundsätzlich als
nachträglich bekannt gewordene Tatsache gewertet werden, die zur Änderung eines
Steuerbescheides im Sinne des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO berechtigt. Eine
nachträglich bekannt gewordene Tatsache liegt dann vor, wenn sie bereits bei
Erlass
des ursprünglichen Bescheides vorhanden war; erst nachträglich eintretende
Tatsachen führen nicht zu einer Änderungsbefugnis nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
(Rüsken in: Klein, AO, 7. Aufl., Rn. 48 zu § 173 AO). Der ursprüngliche
Einkommenssteuerbescheid
für das Jahr 1993 wurde am 11.6.1999 erlassen (BI. 16 GA). Der Verkauf der
vierten Eigentumswohnung erfolgte bereits früher, nämlich im Juli 1995. Er
wurde allerdings erst nach Erlass des Einkommenssteuerbescheides im Oktober
1999 bekannt.
Nach
Auffassung des Senats liegt jedoch auch unter Berücksichtigung des letzten
Verkaufs kein gewerblicher Grundstückshandel vor. Nach § 15 Abs. 2 EStG setzt
das Vorliegen eines Gewerbebetriebs eine selbständige nachhaltige Betätigung
voraus, die mit Gewinnabsicht unternommen wird und sich als Beteiligung am
allgemeinen
wirtschaftlichen Verkehr darstellt. Von einem gewerblichen Grundstückshandel
kann ausgegangen werden, wenn innerhalb eines überschaubaren Zeitraums von in
der Regel fünf Jahren mehr als drei Objekte veräußert werden. Bei Beurteilung
des zeitlichen Zusammenhangs sind Errichtung, Erwerb und Modernisierung auf
der einen Seite und die Veräußerung der Objekte auf der anderen Seite zu
bewerten (vgl. zu den Einzelheiten Schreiben des BMF betr. Abgrenzung zwischen
privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel vom 20.12.1990
(BStBI 1 S. 884, geändert durch Schreiben des BMF vom 9.7.2001 (BStBI 1 S.
512)). Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (vgl. zuletzt Beschluss des
Großen Senats vom 10.12.2001, NJW 2002, 1518 ff.) haben die Zahl der Objekte
und der zeitliche Abstand der maßgebenden Tätigkeiten allerdings nur indizielle
Bedeutung und kommen dann nicht zum Tragen, wenn sich bereits aus anderen - ganz
besonderen - Umständen zweifelsfrei eine von Anfang an bestehende oder aber
fehlende Veräußerungsabsicht ergibt. Solche weiteren Umstände können
beispielsweise dann vorliegen, wenn ein branchenkundiger Steuerpflichtiger
innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach Errichtung eines Gebäudes
weniger als vier, danach aber in relativ kurzer Zeit planmäßig weitere Objekte
veräußert (Rn. 10 des Schreibens betr. Abgrenzung zwischen privater
Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel vom 20.12.1990 (BStBI 1
S. 884), unter Hinweis auf ein Urteil des Bundesfinanzhofs vom 5.9.1990 - BStBI
II S. 1060)).
Nach
diesen Grundsätzen ist vorliegend nicht von einem gewerblichen
Grundstückshandel
auszugehen. Folgte man der Auffassung des beklagten Landes, dass die
5-Jahres-Frist erst mit Ende der Umbauarbeiten im Jahr 1992 zu laufen beginnen
würde, hätte dies zur Folge, dass die beiden Verkäufe im Jahr 1990 nicht
mitgezählt werden dürften und deshalb keine Veräußerung von mehr als drei
Objekten innerhalb des 5-Jahres-Zeitraums vorliegen würde. Nach Auffassung des
Senats ist es sachgerecht, auf den Beginn der Umbauarbeiten Anfang des Jahres
1990 abzustellen. Zwischen den Parteien ist unstreitig, dass die 5-JahresFrist
bei dem Verkauf der vierten Eigentumswohnung nur um wenige Monate überschritten
wurde. Allein dies reicht aber schon aus Gründen der Rechtssicherheit zur
Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels nicht aus. Dass es sich bei dem
Kläger um einen "branchenkundigen Steuerpflichtigen" handeln würde,
hat das beklagte Land nicht dargelegt. Der Kläger betreibt ein
Herrenausstattungsgeschäft; für eine nebenberufliche Tätigkeit auf dem
Grundstücksmarkt bestehen keine Anhaltspunkte. Gegen einen von Beginn an
bestehenden gewerblichen Betätigungswillen spricht schließlich, dass der
Kläger in der Einspruchsbegründung (BI. 35 f. GA) unwidersprochen vorgetragen
hat, dass ursprünglich eine Selbstnutzungs- bzw. Vermietungsabsicht vorgelegen
habe und die Veräußerungen aufgrund einer Verschlechterung der wirtschaftlichen
Lage, insbesondere hervorgerufen durch die Trennung und Scheidung des Klägers
und seiner Ehefrau, notwendig geworden seien.
2. Der Erlass der Bescheide
vom 17.12.1999 beruhte auf einer fahrlässigen Amtspflichtverletzung.
a) Für die Beurteilung des
Verschuldens im Sinne des § 839 BGB gilt ein objektivabstrakter
Sorgfaltsmaßstab. Danach kommt es auf die Kenntnisse und Einsichten an, die für
die Führung des übernommenen Amtes im Durchschnitt erforderlich sind, nicht
aber auf die Fähigkeiten, über die der Beamte tatsächlich verfügt. Dabei muss
jeder Beamte die zur Führung seines Amts notwendigen Rechts- und
Verwaltungskenntnisse besitzen oder sich diese verschaffen. Ein besonders
strenger Sorgfaltsmaßstab gilt für Behörden, die wie die Finanzämter durch den Erlass
von Bescheiden selbst vollstreckbare Titel schaffen. Eine objektiv unrichtige
Gesetzesauslegung oder Rechtsanwendung ist schuldhaft, wenn sie gegen den
klaren und eindeutigen Wortlaut der Norm verstößt oder wenn aufgetretene
Zweifelsfragen
durch die höchstrichterliche Rechtsprechung, sei es auch nur in einer einzigen
Entscheidung, geklärt sind (Tremml/Karger, Der Amtshaftungsprozess, Rn. 162,
165, 169; Detterbeck/Windthorst/Sproll, Staatshaftungsrecht, Rn. 182; BGH,
VersR 1989, 184, BGH, NJW-RR 1992, 919).
b) Nach diesen Maßstäben
ist von einem fahrlässigen Verhalten auszugehen. Die Voraussetzungen des
gewerblichen Grundstückshandels waren in der Rechtsprechung hinreichend
geklärt. Zwar war es wegen der relativ geringfügigen Überschreitung des
5-Jahres-Zeitraums grundsätzlich denkbar, dass besondere Umstände vorliegen
könnten, die die Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels des Klägers
rechtfertigen könnten. Der zuständige Beamte handelt jedoch schuldhaft, wenn er
wegen des drohenden Ablaufs der Festsetzungsfrist ohne weitere Prüfung einen
von Anfang an bestehenden gewerblichen Betätigungswillen annimmt.
c) Der Erlass der Bescheide für die Jahre 1990 bis 1992 ist auch dann als fahrlässig zu bewerten, wenn der zuständige Sachbearbeiter wegen der fehlenden Kenntnis des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 6.7.1999 nach bestem Wissen gehandelt hat. Im Rahmen des § 839 BGB gilt nämlich ein objektivierter und endindividualisierter Verschuldensmaßstab.
Das Verschulden wird danach nicht mehr auf eine einzelne
zu konkretisierende Person bezogen, sondern dem mangelnden oder schlechten
Funktionieren des Verwaltungsapparates selbst zugerechnet. Die Anerkennung der
Rechtsfigur des Organisationsverschuldens trägt dem Umstand Rechnung, dass sich
der Bürger einem für ihn anonymen Verwaltungsapparat gegenübersieht, dessen
stark differenzierte Arbeits- und Funktionsweise er von außen nicht
durchschauen kann (Tremml/Karger, a.a.O., Rn. 166 ff.; Ossenbühl,
Staatshaftung, 5. Aufl., S. 77; BGH NVwZ 1996, 512 ff., 515; BGHZ 113, 367 ff.,
371 f.).
Von einem solchen Organisationsverschulden innerhalb des Finanzamts B... ist vorliegend auszugehen. Die Zeitschrift, in der das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 6.7.1999 abgedruckt ist, stand im Finanzamt seit dem 26.10.1999 zur Verfügung. Nach dem eigenen Vorbringen des beklagten Landes handelt es sich um eine grundsätzliche Entscheidung, die der bisherigen Verwaltungspraxis widersprach. Bei dieser Sachlage musste innerhalb des Finanzamts sichergestellt werden, dass die Entscheidung in angemessener Zeit, jedenfalls bis zum 17.12.1999, auch den zuständigen Sachbearbeitern zur Kenntnis gebracht wurde. Von den zuständigen Beamten des Finanzamts ist zu entscheiden, auf welche Weise diese zeitnahe Unterrichtung erfolgen soll. In Betracht kommen insbesondere Umläufe bei den Sachbearbeitern, regelmäßige Dienstbesprechungen mit den Sachgebietsleitern oder Information unter Zuhilfenahme der PCs. Durch die Besetzung der Einspruchsstelle mit juristisch qualifizierten Mitarbeitern genügte das beklagte Land einer Organisationspflicht schon deshalb nicht, weil durch das Einspruchsverfahren weitere vermeidbare Kosten entstehen können.
Wegen des
Organisationsverschuldens innerhalb des Finanzamts B... kann offen bleiben, ob die
Finanzverwaltung ihre Pflicht zur zeitnahen Information der Finanzämter über
aktuelle höchstrichterliche Rechtsprechung verletzt hat. Es kommt auch nicht
mehr darauf an, ob diese Pflicht drittgerichtet ist oder lediglich der
Durchführung einer gleichmäßigen Besteuerung dient (vgl. insoweit LG
Nürnberg-Fürth,
Urteil vom 16.3.1994 - 4 0 188/93, zitiert bei Nissen, BB 1995, 649 ff., 652).
3.
Die
Kosten des Steuerberaters im Einspruchsverfahren stellen nach gefestigter
Rechtsprechung einen im Rahmen der Amtshaftung ersatzfähigen Schaden dar, auch
wenn nach der Abgabenordnung eine Erstattung der Kosten des Einspruchsverfahrens
ausgeschlossen ist (BGH, BGHZ 21, 359 ff.; OLG
München, BB 1979, 335 f.; OLG
Frankfurt, BB 1981, 228 f.; BGH, NJW 1975, 972 ff.; Rüsken in: Klein, AO, 7.
Aufl., Rn. 9 zu § 32 AO).
Das
Landgericht hat zu Recht entschieden, dass die ersatzfähige Vergütung des
Steuerberaters 5.784,10 DM beträgt. Hinsichtlich der Höhe der Vergütung nimmt
der Senat zur Vermeidung von Wiederholungen auf die zutreffenden Ausführungen
in der angefochtenen Entscheidung Bezug und macht sich diese zu Eigen.
Hinsichtlich der weiter beanstandeten Erhöhung der Vergütung gemäß § 41 Abs. 6
S. 1, 1. Alternative StBGebV hat der Kläger klargestellt, dass seine Ehefrau
ihn zur Geltendmachung der Vergütung im eigenen Namen ermächtigt hat.
Die vom
Landgericht zugesprochene Zinsforderung ist in der Berufungsbegründung nicht
angegriffen worden.
Die Kostenentscheidung beruht auf
§ 97 Abs. 1 ZPO.
Die Entscheidung über die
vorläufige Vollstreckbarkeit hat ihre Rechtsgrundlage in §§ 708 Nr. 10, 713
ZPO.
Die Revision wird nicht
zugelassen, weil die Voraussetzungen des § 543 Abs. 2 ZPO (n.F.) nicht
vorliegen. Die Entscheidung beruht auf den Umständen des Einzelfalls. Die
Voraussetzungen für die Annahme eines Organisationsverschuldens sind in der
höchstrichterlichen Rechtsprechung hinreichend geklärt.
Der
Streitwert für das Berufungsverfahren wird auf 2.957,36 Euro (= 5.784,10 DM)
festgesetzt. Dem entspricht die Beschwer des beklagten Landes.
Dr. Itzel Kieselbach Semmelrogge